תשלומים לקופת גמל לקיצבה מסוג קרן פנסיה ותיקה

עד לתיקון שיעור הפרשת המעביד לקרן ותיקה עומד על סכום כולל השווה ל-14.33% ממשכורתו של העובד. ממועד התיקון, כאמור, הועלה שיעור זה ל- 15.83%. לא נקבעה מגבלת תקרת שכר מבוטח, למעט בקרן חדשה מקיפה. שיעור זה כולל גם את מרכיב הפיצויים וגם את מרכיב התגמולים.

תחילה יופקד מרכיב התגמולים עד לשיעור של 6%, ואילו כל סכום נוסף שיופקד עד ל- 8.33% מהמשכורת יופחת מהסכום שהיה המעביד צריך להפרישו לקופת גמל לפיצויים בגין אותה משכורת.

הוראה זו מונעת את פיצול ההפרשה כפי שנהגו מעבידים שונים לבצע.

על^-אף שמדובר בתשלומים לקופת גמל אשר מטרתה תשלומי קיצבה בגיל פרישה, קבע המחוקק באישור מיוחד שהוצא מכוח סעיף 14 לחוק פיצויי פיטורים כי מעביד אשר שילם כספים בעבור עובדו לקופת גמל לקיצבה מקיפה בשיעורים המקובלים בתוספת הפרשה בשיעור של 2.33% בקופת גמל לפיצויים נוספת, יצא ידי חובת תשלום פיצויים בעת פרישת העובד. כלומר, סכומים שהופרשו לקופה כאמור לחשבונו של עובד לטובת מרכיב הפיצויים בגובה של 6% לפחות, מהווים למעשה כיסוי מלא לחבות הפיצויים של המעביד כלפי עובדו. זאת על^-אף שבמועד הפרישה יכול להיווצר פער בין הסכום שנצבר בקופה לסכום ההתחייבות לפיצויים אם משכורת העובד עולה לאורך זמן בשיעור גבוה משיעור התשואה בקופה.

מעבידים רבים נוהגים להפריש לקרן הפנסיה סכום השווה ל-12% בלבד מהמשכורת, דהיינו 6% לתגמולים + 6% לפיצויים, ואילו את יתרת סכום ההפרשה בגובה 2.33% למרכיב הפיצויים, הם מעבירים לקופת גמל לפיצויים: לעיתים לחשבון מרכזי שבו העמית הוא המעביד, ולעיתים לחשבון אישי על שם העובד כעמית שכיר.

ברור הוא שקופת גמל שבה מתנהלים חשבונות אישיים על שמות העובדים עדיפה ברוב המצבים.

נוהג זה תואם את המצב החוקי הקיים כפי שהוחל על עמיתים בקרן חדשה מקיפה שבה ניתן לשלם באופן כללי לא יותר מ-12% מהמשכורת עד לתקרת השכר המבוטח. כך שבכל מקרה שבו בחר המעביד (או שחויב מכוח הסכם קיבוצי החל עליו) להפקיד בקופת גמל זו גם את ה-2.33% המהווים תוספת מרכיב הפיצויים, הרי שעל^-פי התקנות הוא אינו רשאי לבצע זאת בקרן חדשה מקיפה, ולכן הוא יפנה לקרן חדשה כללית, לקופת גמל לפיצויים או לקופת ביטוח. זאת אלא אם הקרן תרשום את ההפרשה הנוספת של עד – 2.33% לפיצויים כחיסכון פיצויים בלבד לפרישה מעבודה.

הגדלת התשלומים בקרן גרעונית

בהתאם לתיקון בחוק הפיקוח על עסקי בטוח, החל מ- 1/2004 חלה על העמיתים ומעבידיהם להגדיל את התשלומים למרכיב התגמולים  בקרן פנסיה גרעונית באופן הבא:

כאמור, התיקון שבוצע בתקנות קופות הגמל מאפשר עמידה בהוראות אלו.

מגבלה על תשלומי מעביד לקופת גמל לקיצבה

הפרשות עד – 31.12.1999 (10.1.2000)

בניגוד למגבלה הקיימת בהתאם להוראות סעיף 3(ה1) לפקודה, לעניין פטור ממס בידי העובד על סכום התגמולים שמשלם מעבידו לקופת גמל לתגמולים, הפרשת המעביד למרכיב התגמולים בקופת גמל לקיצבה בעבור עובדו עד ליום 31.12.1999, (בעבור חודש דצמבר 1999, עד 31.1.2000) היתה פטורה כולה ממס בידי העובד במועד ההפרשה ולמעשה הוראות סעיף זה לא הוחלו על קופת גמל לקיצבה.

אולם, אף שניתן להפקיד לקופה לקיצבה בעבור תגמולים בגין סכומי משכורת העולים על סכום ההכנסה המזכה, כאמור, יש להקפיד ולא להפקיד מעל לשיעורים המוכרים. מעביד אשר ישלם לקופה סכומים העולים על השיעורים המוכרים יסתכן באי^-התרתם כהוצאה ראויה לניכוי, ונציב מס ההכנסה אף רשאי לשלול מהקופה את אישור קופת הגמל על סכומים אלו, דבר שעשוי לגרור ביטול הפטור על רווחי הקופה לפי סעיף 9(2) לפקודה ויגרום למיסוי רגיל של כל סכומי הרווח שיניבו. בהקשר זה נעיר כי ישנם מלומדים שסוברים שלא ניתן למסות את הרווח המתייחס להפקדות בשיעורים המותרים, אלא רק בשיעורים העודפים. אותם מלומדים אף סוברים שבגלל שיטת המיסוי של קופת גמל לקיצבה בחברת ביטוח, אין רלוונטיות לשלילת הפטור לרווחי הקופה לפי סעיף 9(2) לפקודה.

תשלומי מעביד החל מיום 10.1.2000

במסגרת חוק ההסדרים להשגת יעדי התקציב לשנת 2000, שונו בצורה מהותית מספר סעיפים בפקודה. השינוי הראשון שתחולתו על הפרשות חדשות לקופת גמל לקיצבה החל מ- 10.1.2000, הינו הוספת סעיף 3(ה3) לפקודה. להלן נוסח הסעיף:

"3 בתחולה עד ליום 31/12/2004

     (ה3)

           (1)  סכומים ששילם מעביד לקופת גמל לקיצבה בשביל עובדו, בניכוי סכומים לפיצויים, העולים בחודש מסוים על השיעור הקבוע בכללים ממשכורתו של העובד או העולים על השיעור הקבוע בכללים כשהוא מוכפל בסכום השווה לארבע פעמים השכר הממוצע במשק, לפי הנמוך, יראום כהכנסת עבודה של העובד בעת ששולמו לקופת הגמל;

           (2)  בסעיף קטן זה -

                       "הכללים" – הכללים שנקבעו לפי סעיף 47;

                         "השכר הממוצע במשק" - השכר הממוצע כפי שהוא מחושב לצורך גימלאות ודמי ביטוח לפי סעיף 2(ב) לחוק הביטוח הלאומי [נוסח משולב] התשנ"ה - 1995, כפי שמפרסם המוסד לביטוח לאומי;

                         "סכומים לפיצויים" – סכומים ששילם מעביד לקופת גמל לקיצבה בשביל עובדו ואשר לפי הכללים הם מופחתים בשל כך מהסכומים שהוא רשאי לשלמם לקופת גמל לפיצויים;"

סעיף 3(ה3) שתחולתו כאמור על הפקדות מעביד לקופת גמל לקיצבה בשביל עובדו, החל מיום 10.1.2000.

סעיף זה, בדומה לסעיף 3(ה1), קבע "כללי משחק" חדשים בכל הנוגע לתשלומי מעביד לקופת גמל לקיצבה. לפיו כל סכום שישלם מעביד למרכיב התגמולים בקופת גמל לקיצבה מסוג: פנסיה מקיפה ותיקה, פנסיה מקיפה חדשה וקופת ביטוח לקיצבה, אשר עולה על שיעורי ההפרשה המותרים כגון: 5% או 6% לפי העניין, ממשכורתו החודשית של העובד או מתקרה השווה לארבע פעמים השכר הממוצע במשק, סך 27,856 ש"ח לחודש לשנת 2002 (לשנת 2000 – 304,656 ש"ח, 25,388- ש"ח לחודש והחל מינואר 2001 – 27,856 ש"ח לחודש) לפי הנמוך, יראו את סכום ההפרשה העודף, כהכנסתו של העובד והוא יחוייב במס כבר במועד ההפרשה לקופה. לחיוב זה נקרא בשם "זקיפת שווי קיצבה".

בינואר 2002 עודכנה התקרה לסך של 28,200 ש"ח, אך בסוף פברואר תוקנה שוב והועמדה על 27,856 ש"ח לחודש.

החל מיולי 2004 יכנס לתוקפו תיקון לסעיף זה, ראה בהמשך.

להלן כמה דוגמאות אשר יבהירו את ענין זקיפת שווי קיצבה:

דוגמה 1

משכורתו החודשית של עובד בינואר 2000 הינה 8,000 ש"ח.

מעבידו משלם עבורו סכומים לפוליסת ביטוח מסוג קופת ביטוח לקיצבה, התשלום עבור חודש ינואר היה בסך 1,200 ש"ח, מזה ע"ח פיצויים סך- 666 ש"ח והיתרה בסך 534 ש"ח למרכיב התגמולים.

מאחר והסכום ששולם למרכיב התגמולים עולה על 400 ש"ח =5% ממשכורתו החודשית, הרי שכל הסכום העודף בסך 134 ש"ח יחשב לזקיפת שווי קיצבה ויחוייב במס בידי העובד כבר במועד התשלום לקופה וזאת על אף שמדובר בתשלום לקופת גמל לקיצבה.

דוגמה 2

משכורתו החודשית של עובד בינואר 2000 הינה 28,000 ש"ח.

מעבידו משלם עבורו סכומים לפוליסת ביטוח מסוג קופת ביטוח לקיצבה, התשלום עבור חודש ינואר היה בסך 3,732 ש"ח, מזה ע"ח פיצויים סך 2,332 ש"ח והיתרה בסך 1,400 ש"ח למרכיב התגמולים.

מאחר והסכום ששולם למרכיב התגמולים בקופה לקיצבה, עולה על 1,270 ש"ח =5% מתקרת ההפרשה הפטורה העומדת על - 25,388 ש"ח (ארבע פעמים השכר הממוצע במשק), הרי שכל הסכום העודף בסך 130 ש"ח יחשב לזקיפת שווי קיצבה ויחוייב במס בידי העובד כבר במועד התשלום לקופה וזאת על אף שמדובר בתשלום לקופת גמל לקיצבה.

השלכות סעיף 3(ה3) בפיצול תשלומים ליותר מקופת גמל לקיצבה אחת

גם כאשר מעביד יפצל את תשלומיו ליותר מקופת גמל לקיצבה אחת, הרי שתקרת ההפרשה הפטורה ממס תחול על כל תשלומיו לקופות הגמל לקיצבה כאילו שילם לקופה אחת.

אולם, מנוסח החוק עולה בן היתר כי אין קשר בין הוראות סעיף 3(ה1) לפקודה, הדן במיסוי סכומי הפקדה חריגה בקופת גמל לתגמולים, לבין הוראות סעיף 3(ה3) לפקודה, הדן כאמור במיסוי סכומי הפקדה חריגה בקופת גמל לקיצבה.

לפיכך, למי שהכנסתו הכוללת עולה על 25,388 ש"ח לחודש, ניתן להעלות את תקרת ההפרשה הפטורה ממס עד לסכום כולל של כ- 34,688 ש"ח (9,300 ש"ח הכנסה מזכה לפי 3(ה1) + 25,388 ש"ח תקרת ההפרשה לקיצבה) על ידי פיצול התשלומים לשתי קופות גמל כשהאחת הינה מסוג קופת גמל לתגמולים עד שכר של 9,300 ש"ח והשניה מסוג קופת גמל לקיצבה לשכר הנוסף בסך של עד 25,388 ש"ח. בשנת המס 2002 סכום כולל 37,256- ש"ח (9,400 + 27,856)

נראה כי כוונת נציבות מס הכנסה היתה לכלול את תקרת ההכנסה המזכה לפי 3(ה1) לקופת גמל לתגמולים, בתוך תקרת ההפרשה לפי 3(ה3) לקופת גמל לקיצבה וע"י כך למנוע את "בריחת המס" באמצעות פיצול פשוט זה. אולם ניסוחו של סעיף 3(ה3) כאמור אינו מאפשר זאת וידרש לשם כך תיקון נוסף בחוק (הפקודה).

ואכן במרס 2004 אושר תיקון לסעיף 3(ה3) אשר קבע כי ההכנסה המזכה להפקדות בקופה לתגמולים נבלעת בתוך תקרת ההפקדה לקיצבה. להלן נוסחו בתחולה החל מיום 1/1/2005 ואילך:

3 (ה3) בתוקף החל מיום 1/1/2005

     (1) סכומים ששילמו כל מעבידיו של עובד, בעבורו לקופת גמל לתגמולים ולקופת גמל לקיצבה, על חשבון מרכיב תגמולי המעביד, העולים על השיעור להפקדה כשהוא מוכפל במשכורתו של העובד או בסכום התקרה, לפי הנמוך מביניהם, יראו אותם כהכנסת עבודה של העובד, במועד שבו שולמו לקופות הגמל; סכומים ששולמו כאמור, לקופת גמל, אשר אינם עולים על שיעור ההפקדה כשהוא מוכפל כאמור, יראו אותם כהכנסת עבודה של העובד, במועד שקיבל אותם.

   (2)  בסעיף קטן זה -

"השכר הממוצע במשק" - השכר הממוצע כפי שהוא מחושב לצורך גימלאות ודמי ביטוח לפי סעיף 2(ב) לחוק הביטוח הלאומי [נוסח משולב] התשנ"ה - 1995, כפי שמפרסם המוסד לביטוח לאומי;

"השיעור להפקדה" – השיעור הקבוע בכללים, להפקדה על חשבון מרכיב תגמולי המעביד, או השיעור ממשכורתו של העובד שאותו הפקיד המעביד בקופת הגמל, על חשבון מרכיב תגמולי המעביד, לפי הנמוך מביניהם;

"מרכיב תגמולי המעביד" – כמשמעותו בכללים;

"משכורת" – כמשמעותה בכללים, שבשלה שילם המעביד לקופת הגמל;

"סכום התקרה" – אחד מאלה, לפי הענין:

(1)    שולמו בעבור העובד סכומים לקופות גמל לקיצבה בלבד – סכום השווה לארבע פעמים השכר הממוצע במשק;

(2)    שולמו בעבור העובד סכומים לקופות גמל לתגמולים בלבד – החלק השנים עשר של תקרת ההכנסה המזכה;

(3)    שולמו בעבור העובד סכומים לקופות גמל לקיצבה וכן סכומים לקופות גמל לתגמולים-

(א) לגבי הסכומים ששולמו לקופות גמל לקיצבה – הסכום האמור בפסקה (1);

(ב) לגבי הסכומים ששולמו לקופות גמל לתגמולים – הסכום האמור בפסקה (1), בהפחתת המשכורת שבשלה שולמו הסכומים לקופות גמל לקיצבה, ובלבד שלא יעלה על הסכום האמור בפסקה (2);

"תקרת הכנסה מזכה" – הסכום הנקוב בפסקה (1) שבהגדרה "הכנסה מזכה" שבסעיף 47, לפי הענין."

מתיקון זה עולה כי עובד אשר משכורתו החודשית עד ליום 31/12/2004 עלתה על 9,900 ש"ח וביצע יחד עם מעבידו פיצול הפקדות לשתי קופות גמל, האחת תגמולים עד לתקרת ההכנסה המזכה (9,900 ש"ח) והשניה קיצבה בגין יתרת המשכורת, ייאלץ החל מינואר 2005 להקטין את המשכורת לצורך הפקדות בקופה לתגמולים ולהגדיל את המשכורת לצורך הפקדה לקופה לקיצבה. אולם בכל מקרה המשכורת הכוללת לצורך הפקדות לשתי הקופות, לא תעלה על סך של 27,856 ש"ח (תקרה של ארבע פעמים השכר הממוצע במשק) כאשר חלק המשכורת להפקדות בקופת גמל לתגמולים לא יעלה על 7,000 ש"ח. מי שמשכורתו עולה על 27,856 ש"ח לחודש, יאלץ לשלם מס בעבור עודפי הפקדות המעסיק על השכר העודף.

יושם לב כי מנוסח התקנה עולה שבשלב הראשון יוכרו, מבלי צורך בזקיפה, התשלומים לקופת גמל לקיצבה. רק אם נותר עודף יוכרו, עד תקרה של 4 פעמים שכר ממוצע במשק, התשלומים לקופת גמל הונית.

הפנסיה התקציבית

עד להסדר הפנסיה החדש במהלך 2003, עובדים שחל עליהם חוק הגימלאות בשירות המדינה, לא שילמו תשלום כלשהו לצורך צבירת זכויות הפנסיה שלהם (למעט במקרה של רכישת זכויות עבר). במסגרת הסדר הפנסיה החדש נקבע כי גם עובדים אלה ישתתפו במימון עלות זכויות הפנסיה והחל מינואר 2004 משלמים כל עובדי המדינה ויתר העובדים שחל עליהם חוק הגימלאות, תשלום חודשי קבוע בשיעור של 1% ממשכורתם. יתכן כי בעתיד שיעור זה יגדל.

מיותר לציין כי הוראות סעיף 3(ה3) לפקודה אינן חלות על זכאי הפנסיה התקציבית במוסדות הציבור השונים ובשירות המדינה, מאחר ובמסלול זה (הפנסיה התקציבית) אין הפרשות מעביד/עובד לקופת גמל לקיצבה למעט התשלום החדש בשיעור 1%, כאמור.

תקנה 19(ג)(2) לתקנות - סייגים לעניין תשלומי מעביד בעבור משכורת מסויימת

תקנה 19(ג) אשר הותקנה במרס 1999, קבעה כי לא יחול אישור הנציב על תשלומים מסויימים, להלן נוסח התקנה כפי שהיתה בתוקף לגבי תשלומים עד לחודש - 4/2003:

"(ג) אישור כאמור בתקנת משנה (א) לא יחול על -

(1) תשלומי מעביד ששולמו ליותר מקופת גמל לקיצבה אחת; לענין זה לא יראו כקופת גמל לקיצבה קרן חדשה כללית וקופת גמל לקיצבה שהיא קופת ביטוח שכל עסקי ביטוח החיים שלה מבוססים על השתתפות ברווחים;

(2) תשלומי מעביד לקופת גמל בעד עובד הזכאי לקיצבה בשל אותה משכורת, על פי דין או חוזה, למעט אישור לקרן השתלמות;"

בהתייחס לפסקה (1) לעיל, ניתן ללמוד כי על מנת למנוע מצב שבו בעלי שכר גבוה יפצלו את תשלומיהם למספר קופות גמל לקיצבה המבטיחות תשואה על ידי אג"ח ממשלתי, הוחלט לקבוע את המגבלה האמורה שמטרתה שלילת אישור הנציב על תשלומים שמבצע מעביד ליותר מקופת גמל אחת לקיצבה. אישור הנציב ימשיך לחול על פיצול בין שתי קופות כאשר רק אחת מהן היא מסוג "קופה מבטיחת תשואה". כמובן שבעבור תשלומי מעביד בגין משכורת העולה על תקרה של ארבע פעמים שכר ממוצע במשק, חלה המגבלה הקבועה בסעיף 3(ה3) לעיל.

בהתייחס לפסקה (2) לעיל, ניתן ללמוד כי מעביד אשר מבטח את עובדו בהסדר פנסיוני כלשהו, מכוח דין או חוזה, לדוגמה "פנסיה התקציבית בשירות המדינה", ובשל אותה משכורת הוא משלם גם לקופת גמל לתגמולים או לקופת גמל לקיצבה, לא יראו את תשלומיו לקופות הגמל כאמור, כתשלומים תקינים והמשמעות הנה כי עליו לזקוף אותם כהכנסת עבודה בתלוש השכר של עובדו ולחייבו במס בגינם.

תיקון זה יצר בעיה בעיקר ברשויות המקומיות אשר בהן היה נהוג מזה שנים רבות, הסכם קיבוצי אשר חייב את המעביד לשלם בעבור המשכורת הפנסיונית (גם זו המבוטחת בפנסיה תקציבית) לקופת גמל לתגמולים ובחלקן אף לקרנות פנסיה. עקב התיקון נפתח מאבק ממושך שהוכרע רק בשנת 2003 ע"י תיקון נוסף לתקנה זו בהתאם לפשרה שהושגה בין האוצר לבין ההסתדרות. במסגרת הפשרה הוחלט כי המעבידים וההסתדרות יבצעו שינוי בהסכם הקיבוצי ויגדירו את התשלום לקופת הגמל כתשלום ע"ח חבות המעביד לפיצויי פיטורין, ובלבד שתשלום זה לא יחרוג מ- 2.33% מהמשכורת. להלן נוסח התקנה שבתוקף מיום 4/9/2003 ובתחולה על תשלומים בעבור משכורת 5/2003 ואילך :

(ג) אישור כאמור בתקנת משנה (א) לא יחול על -

(1) תשלומי מעביד ששולמו ליותר מקופת גמל לקיצבה אחת; לענין זה לא יראו כקופת גמל לקיצבה קרן חדשה כללית וקופת גמל לקיצבה שהיא קופת ביטוח שכל עסקי ביטוח החיים שלה מבוססים על השתתפות ברווחים;

(2) תשלומי מעביד לקופת גמל בעד עובד הזכאי לקיצבה בשל אותה משכורת, על פי דין או חוזה, למעט אישור לקרן השתלמות ולקופת גמל אישית לפיצויים לחשבון שנפתח עד יום ו' בטבת התשס"ד (31 בדצמבר 2003) ועל פי הסכם קיבוצי שנחתם עד יום ה' בחשון התשס"ד (31 באוקטובר 2003) ושאושר בידי שר האוצר, לגבי תשלומים חודשיים רצופים בשיעור שווה מהמשכורת ואשר אינו עולה על 21/3% ממנה.

תיקון זה, מאפשר הפקדת כספים על ידי מעביד לחשבון אישי לפיצויים וזאת על אף היות העובד זכאי לקיצבה בשל אותה משכורת. שיעור ההפרשה לחשבון זה לא יעלה על 2.33% ממשכורתו של העובד כהגדרתה בתקנות. אישור על הפקדות אלה יחול אך ורק על חשבון שנפתח עד ליום 31/12/2003, על פי הסכם קיבוצי שנחתם עד ליום 31/10/2003 וקיבל את אישור שר האוצר.

תחולת התיקון הינה לגבי תשלומים בגין משכורת מאי 2003 ואילך.

צבירות כספי תגמולים ומשיכתם כדין יהיו פטורים ממס ואילו משיכת צבירת הפיצויים בחשבון זה, במועד פרישתו של העמית, עשויה להתחייב במס בידיו. ניתן למעשה לקבוע כי מדובר ברוב המקרים בהישג שהביא לדחיית חיוב מס, במקום במועד ההפקדה, יחול החיוב במועד הפרישה.

נספח הון

ראה התייחסות בסוף פרק זה.

תשלום העובד לקופת גמל לקיצבה

חלקו של העובד בקופת גמל לקיצבה משתנה מקופת ביטוח לקרן פנסיה, והוא נקבע בתקנה 19(ב) לתקנות קופות הגמל. להלן נוסח התקנה עד ליום 31/12/2004:

19(ב)

"אישור כאמור בתקנת משנה (א) לקופת גמל לתגמולים או לקופת גמל לקיצבה לא יחול אלא אם העמית^-השכיר שעבורו משלם המעביד לקופה כאמור, ישלם אף הוא מדי חודש בחודש לאותו חשבון קופת גמל (עד ליום 9/3/2009 - למטרה האמורה) סכום השווה לסכום ששילם המעביד, ואולם אם המעביד משלם לקופת גמל לקיצבה שאינה קופת ביטוח תשלום מעל לשיעור של 5% ועד לשיעור של 6% האמור בתקנת משנה (ג)(1) מן המשכורת המבוטחת (להלן - תשלום נוסף), ישלם עמית^-שכיר, בנוסף לסכום האמור, סכום השווה למחצית התשלום הנוסף".

על^-פי התקנה, סכום התשלום המהווה את חלקו של העובד צריך להיות זהה לזה של המעביד. אם המעביד הפריש לקופת גמל לקיצבה את השיעור המקסימלי, 5%, ישלם אף העובד לקופה לאותה מטרה שיעור של 5%. אולם בתשלומים לקופת גמל לקיצבה מסוג קרן פנסיה נקבע כי חלקו של המעביד הינו עד ל- 6%, וחלקו של העובד אינו צריך להיות זהה לחלק המעביד, ודי שיהא 5% וחצי בלבד. דהיינו, 5% המקוריים ובתוספת מחצית מהאחוז הנוסף שמשלם המעביד לקופת הגמל כאמור.

במסגרת התיקון בתקנות קופות הגמל אשר פורסם ב- 9/3/2003 נקבע כי על העובד השכיר להפקיד את חלקו "לאותו חשבון קופת גמל". מילים אלה החליפו את המילים "למטרה האמורה" שהופיעו בנוסח הקודם. הוראת התחולה של תיקון זה הנה לגבי הסדרים חדשים החל מיום פרסום התיקון כאמור.

כמו-כן, החל מינואר 2004 ועד ינואר 2007, לאור התיקון בחוק הפיקוח על עסקי ביטוח, יחוייב העמית בקרן פנסיה גרעונית להגדיל את ההפקדה החודשית כדלקמן:

ביום 08/11/2004 תוקנה תקנה 19(ב) לגבי תשלומים שיבוצעו משנת 2005, וזה נוסחה החדש:

"(ב) אישור כאמור בתקנת משנה (א) לקופת גמל לתגמולים או לקופת גמל לקיצבה יחול רק אם נתקיימו כל אלה:

(1) כנגד תשלומי המעביד למרכיב תגמולי המעביד עד שיעור של 5% ממשכורתו של העמית השכיר, משלם העמית השכיר אף הוא, מדי חודש, למרכיב תגמולי העובד באותו חשבון קופת גמל, סכום השווה לסכום ששילם המעביד;

(2) שיעור תשלומי העמית השכיר למרכיב תגמולי העובד אינו עולה על 7% ממשכורתו;

(3) תשלומי העמית השכיר הועברו בדרך של תשלומים חדשיים רצופים בשיעור שווה ממשכורתו;

(4) כל תשלומי העמית השכיר ששולמו לפי תקנת משנה זו למרכיב תגמולי העובד, ישולמו לאותו חשבון קופת גמל שאליו שילם המעביד למרכיב תגמולי המעביד בשל אותה משכורת לפי תקנת משנה (א) ולאותה מטרה, אולם-

(א) בתכנית ביטוח המבטיחה תשואה יהיה התשלום שמעבר לשיעור הקבוע בפסקה (1) לחשבון אחר שאינו מבטיח תשואה בתכנית לאותה מטרה אצל אותו מבטח, ואם הפקיד המעביד סכומים לחשבון כאמור בתקנת משנה (א)(1)(א)(1), יהיו הפקדות העובד לפי פסקה זו, לחשבון שבו הפקיד המעביד לפי תקנת המשנה האמורה;

(ב) בקופת גמל המבטיחה תשואה, כהגדרתה בתקנה 38ב1, יהיה התשלום שמעבר לשיעור הקבוע בפסקה (1), לחשבון אחר שאינו מבטיח תשואה באותה קופת גמל ולאותה מטרה ואם הפקיד המעביד סכומים לחשבון כאמור בתקנת משנה (א)(1)(א)(2), יהיו הפקדות העובד לפי פסקה זו, לחשבון שבו הפקיד המעביד לפי תקנת המשנה האמורה;

(ג) בתכנית ביטוח שביום י"ט בטבת התשס"ה (31 בדצמבר 2004) משלם בה העמית תשלומים, שעל פי תנאי הפוליסה לא ניתן להגדילם בה, יהיה התשלום שמעבר לשיעור הקבוע בפסקה (1), לחשבון אחר שאינו כולל הגבלה כאמור, בתכנית לאותה מטרה אצל אותו מבטח ואם הפקיד המעביד סכומים לחשבון כאמור בפסקת משנה (א)(1)(א)(3), יהיו הפקדות העובד לפי פסקה זו, לחשבון שבו הפקיד המעביד לפי תקנת המשנה האמורה;

(ד) בתכנית ביטוח שביום י"ט בטבת התשס"ה (31 בדצמבר 2004) משלם בה העמית על פי תנאי הפוליסה שאושרו לפני יום ז' בטבת התשס"ד (1 בינואר 2004), והובטחו בה לעמית מקדמי קיצבה קבועים, יכול שהתשלום שמעבר לשיעור הקבוע בפסקה (1) יהיה לחשבון אחר, ובלבד שישולם בתכנית לאותה מטרה אצל אותו מבטח ואם הפקיד המעביד סכומים לחשבון כאמור בפסקת משנה (א)(1)(א)(4), יהיו הפקדות העובד לפי פסקה זו, לחשבון שבו הפקיד המעביד לפי תקנת המשנה האמורה."

תשלומי העובד בקופת גמל מסוג תוכנית ביטוח לפי תקנה 44(ג)

תקנה 44(ג) לתקנות קופות הגמל, בנוסחה עד ליום 9/3/2003 החילה את הוראות תקנות 19 עד 23 על תכניות הביטוח וקבעה במפורש כי:

(ג)    הוראות תקנות 19 עד 23 יחולו גם לענין תשלומים על פי תכנית ביטוח מאושרת, אלא שתשלום עמית שכיר, כאמור בתקנה 19(ב) יהיה במסגרת הפוליסה של מעביד או בכל צורה אחרת, לפי בחירתו.

      (ההדגשה לא במקור).

כלומר, מלשון התקנה ניתנה לכאורה אפשרות למעביד לשלם לביטוח מנהלים לתוכנית קיצבה - ולעובד לתוכנית אחרת - לקרן פנסיה, למשל, או לקופת גמל בנקאית.

מובן שעל^-פי תקנה 19(ב), המאוזכרת לעיל במסגרת תקנה 44, נדרש שהעובד ישלם אף הוא בכל חודש סכום השווה לסכום ששילם המעביד למטרה האמורה.

לדעת נציבות מס הכנסה, פרשנות סעיף 44(ג) הינה שונה.

לשיטתה, אמנם, הסעיף מאפשר שהפרשות העובד והפרשות המעביד יהיו לתוכניות שונות, אך עדיין כל התוכניות צריכות להיות במסגרת תוכנית ביטוח מאושרת כביטוח חיים או כקופת גמל. מכאן שלדעתם, לא ניתן שהפרשת המעביד תהיה במסגרת ביטוח מנהלים והפרשת העובד תהיה במסגרת קרן פנסיה או קופת גמל בנקאית.

ביום 9/3/2003 בוצע תיקון בתקנה 44(ג) בדומה לתקנה 19(ב). ונוספו הוראות מיוחדות לעניין זה, בניגוד לעבר נקבע:

"44

(ג) הוראות תקנות 19 עד 23 יחולו גם לענין תשלומים על פי תכנית ביטוח מאושרת, אלא שתשלום עמית שכיר, כאמור בתקנה 19(ב) יהיה במסגרת פוליסה של המעביד".

(ד) עמית שכיר שהיה עמית בקופת גמל אחרת לאותה מטרה, לפני תחילת עבודתו אצל המעביר בעל הפוליסה, רשאי לשלם את תשלומיו כעמית שכיר באותו חשבון קופת גמל שבה היה עמית כאמור, אם שונה לקופת גמל לעמית שכיר, ואם מעבידו משלם את תשלומיו לאותו חשבון קופת גמל, ובלבד שתקנונה אינו מונע זאת; הוראה זו תחול בשינויים המחויבים, גם על עמית שכיר לענין פוליסת ביטוח שהתקיימו בה כל אלה:

      (1) במועד רכישתה אושרה כקופת גמל;

(2) שונתה כדין לתכנית חיסכון; הוראה זו תחול על פוליסה שהוצאה לפני 1/1/2003 בלבד.

(3) במועד תחילת עבודתו אצל המעביד הנוכחי שונתה לקופת גמל לעמית שכיר, לאותה מטרה שהוגדרה בקופת הגמל המקורית, באישור הנציב ובתנאים ובתיאומים שקבע;

(4) מעבירו משלם את תשלומיו לאותו חשבון קופת גמל;

(5) תקנונה אינו מונע תנאי מהתנאים האמורים;

בחר כך העמית השכיר, יראו את המועד שבו שולמו תשלומים לראשונה לתכנית לאחר ששונתה לקופת גמל לעמית שכיר, כמועד התשלום הראשון לקופת הגמל.

(ה) על אף האמור בתקנות משנה (ג) ו-(ד), עמית שכיר שהוא בעל שליטה, כהגדרתו בסעיף 32(9) לפקודה, שהכנסת עבודתו משולמת על ידי מעביד אחד בלבד, רשאי לשלם את תשלומיו כעמית שכיר לקופת ביטוח לתגמולים, עד לגובה של 7% ( במקור 5% אך החל מ- 1/1/2005) מהכנסתו המזכה, כהגדרתה בסעיף 47 לפקודה, אם מעבידו שילם את תשלומיו לקופת גמל לקצבה שהיא קופת ביטוח.

הוראות פסקאות (ג) עד (ה) לא יחולו על תכניות ביטוח שבהן משלם העמית השכיר ב-1/1/03, תשלומים שלא במסגרת הפוליסה של המעביד.  

הוראה זו מהווה השלמה לתיקון שבוצע בתקנה 19(ב). עם זאת, לא נין לקבוע בודאות שהתקנה מחייבת שתשלומי העובד יהיו לאותה המטרה. אף על פי כן, עמדת הנציבות ואגף שוק ההון מחמירה ולגישתם, התקנה כרוכה עם ההוראה בתקנה 19(ב) ולפיכך הפקדת העובד חייבת להיות לאותה מטרה, למעט בהסדר קיים.

נדגיש כי נושא זה טרם הובא לבחינה משפטית. אולם החל מינואר 2004, עת שאושרו לשיווק פוליסות ביטוח המנהלים החדשות, נקבע בהן במפורש כי חלק העובד בתגמולים יהא זהה לחלק המעסיק (עד ל- 5%). כלומר, המפקח על הביטוח כפה את עמדתו/פרשנותו בדרך עקיפה, ע"י התניה באישור תוכנית הביטוח.

לאחר תיקון תקנה 19(ב) החלה על הפקדות המבוצעות משנת 2005, אין חולק כי ההפקדות חייבות להיות מבוצעות לאותה קופת גמל ולאותה מטרה (למעט העודף מעל ל-5% שבמקרים מסויימים כמפורט בתקנה יבוצע לאותה מטרה אך לחשבון אחר אצל אותו מבטח או אותה קופת גמל).

אופן תשלומי המעביד לקופה וזמנם

תקנה 20 לתקנות קופות הגמל כפי שתוקנה וכפי שהיא חלה על תשלומים שיבוצעו החל מה- 01/01/05  קובעת:

20. "קופת גמל תקבל מהמעבידים רק סכומים כמפורט בתקנה 19(א). התשלומים יתקבלו במזומנים בלבד ולא יאוחר מהמועד המוקדם מבין אלה (להלן- מועד התשלום):

1) חמישה ימים מיום תשלום המשכורת החודשית לעובד.

2) חמישה עשר ימים מתום החודש שבעדו על המעביד לשלם את המשכורת לעובד".

התקנה קובעת כמה כללים, כדלקמן:

1.  הסכומים שתקבל הקופה יהיו אך ורק בשיעורים כמפורט     

     בתקנה 19(א) בהתאם לסוג הקופה.

2.  התשלומים יתקבלו במזומן בלבד, זאת כדי להבטיח העברת

     כספים ולא רכוש אחר.

3. התשלומים יועברו לקופה תוך 5 ימים ממועד תשלום המשכורת      לעובד ובכל מקרה לא יאוחר מה- 15 לחודש שלאחר החודש שבגינו משולמת המשכורת(בנוסחה הקודם של התקנה, עד ל- 31/12/04, ההעברה נדרשה להתבצע תוך 15 ימים מיום תשלום המשכורת לעובד).

כללים לעניין קביעת מועד התרת ההוצאה

בשל סיבות שונות בחר המחוקק לקבוע במפורש כללים לצורך קביעת עיתוי להתרת ההוצאה במסגרת הוראות סעיף 18(א) לפקודה, הקובע כדלקמן:

18(א)

"מענק פרישה, דמי חופשה, דמי הבראה, דמי חגים, דמי מחלה והוצאות אחרות כיוצא באלה – ניכויים לפי סעיף 17 יותר רק בשנת המס שבה שולמו לזכאי להם או לקופת גמל כמשמעותה בסעיף 47 ובלבד שתשלומים כאמור ששולמו לקופת גמל לגבי החודש האחרון של שנת המס, יראו כאילו שולמו בתוך שנת המס אם שולמו לה תוך חודש מתום שנת המס".

סעיף 18(א) קבע במפורש שהוצאות פיצויים, בין שהם משולמים ישירות לעובד ובין שהם משולמים לקופת הגמל, יוכרו רק במועד תשלומם במזומן.

דהיינו, גם מעבידים שהכנסותיהם והוצאותיהם מדווחות למס הכנסה על בסיס מצטבר זכאים לדווח על ההוצאות בגין התשלומים לקופות גמל לקיצבה, כמו גם לקופות האחרות רק על בסיס מזומן לפי מועד התשלום בפועל.

החריג היחיד מתייחס לתשלומים לקופת גמל בגין חודש דצמבר של השנה שלגביה ניתן לבצע את ההפקדה בקופה בשנה העוקבת בחודש ינואר בלבד. 

הקטנת תשלומי מעביד

הכללים לפי תקנה 19(א)(1)(ד) לתקנות אשר חלים על תשלומי מעביד לקופת גמל מרכזית או אישית לפיצויים כמעט אינם חלים על מעבידים אשר צוברים זכויות בקרן פנסיה או בתוכנית ביטוח מסוג קיצבה בעבור עובדיהם. זאת, בעיקר משום שבנוסחאות שלפיהן מחושבים ערכי פדיון מרכיב הפיצויים בתוכניות אלה, יהא הסכום כמעט תמיד נמוך מחבות המעביד לפיצויים.

שחרור המעביד מחובת ביצוע תשלומי השלמה לקופה לקיצבה

סעיף 14 לחוק פיצויי פיטורים, התשכ"ג - 1963, אינו משחרר את המעביד מחובתו לשלם פיצויים לעובד שפוטר גם אם באופן שוטף הפקיד בעבורו סכומים לקופת גמל לקיצבה או לקרן אחרת.

אולם מעביד יצא ידי חובתו מתשלום פיצויים לעובדו רק כאשר נקבע בהסכם קיבוצי כי התשלומים לקופת הגמל הינם במקום חבותו על^-פי חוק הפיצויים. בהסכמים הקיבוציים שנחתמו במשק במשך כשלושים שנה עד לאחרונה, נאמר במפורש כי תשלומים חודשיים סדירים של המעביד לקרן פנסיה מקיפה ישחררו אותו מחבותו על^-פי חוק הפיצויים. עקב העובדה כי מעבידים רבים אינם מפקידים כספים בקופת גמל מסוג פנסיה מקיפה, נוצר מצב שמחייב התייחסות מיוחדת לתשלומים אלה.

לאחר שבינואר 1982 פירסם הממונה על יחסי עבודה במשרד העבודה תנאים המתייחסים לפוליסת ביטוח מנהלים, פירסם שר העבודה והרווחה, מר אליהו ישי, ביום 30.6.98 תנאים בדבר תשלומי מעביד לקופת הביטוח (ביטוח מנהלים) במקום פיצויי פיטורים.

להלן התנאים כלשונם:

צו לפי סעיף 14 לחוק פיצויי פיטורין

האישור הכללי

להלן נוסח האישור הכללי כפי שהתפרסם בילקוט הפרסומים 4659 מיום 30.6.1998, לאחר תיקונו בי"פ 4803 מיום 23.8.1999 ובי"פ 4970 מיום 12.3.2001:

בתוקף סמכותי לפי סעיף 14 לחוק פיצוי פיטורים, התשכ"ג-1963 (להלן – "החוק"), אני מאשר כי תשלומים ששילם מעביד החל ביום פרסומו של אישור זה, בעד עובדו לפנסיה מקיפה בקופת גמל לקצבה שאינה קופת ביטוח כמשמעותה בתקנות מס הכנסה (כללים לאישור ולניהול קופות גמל), התשכ"ד-1964 (להלן – "קרן פנסיה"), או לביטוח מנהלים הכולל אפשרות לקצבה או שילוב של תשלומים לתכנית קיצבה ולתכנית שאינה לקיצבה בקופת ביטוח כאמור (להלן – "קופת ביטוח"), לרבות תשלומים ששילם תוך שילוב של תשלומים לקרן פנסיה ולקופת ביטוח בין אם יש בקופת הביטוח תכנית לקיצבה ובין אם לאו (להלן – "תשלומי המעביד"), יבואו במקום פיצויי הפיטורים המגיעים לעובד האמור בגין השכר שממנו שולמו התשלומים האמורים ולתקופה ששולמו (להלן – "השכר המופטר"), ובלבד שנתקיימו כל אלה:

(1) תשלומי המעביד –

  (א)    לקרן פנסיה אינם פחותים מ- 1/3% 14 מן השכר המופטר או 12% מן השכר המופטר אם משלם המעביד בעד עובדו בנוסף לכך גם תשלומים להשלמת פיצויי פיטורים לקופת גמל לפיצויים או לקופת ביטוח על שם העובד בשיעור של 1/3% 2 מן השכר המופטר. לא שילם המעביד בנוסף ל- 12% גם 1/3% 2 כאמור, יבואו תשלומיו במקום 72% מפיצויי הפיטורים של העובד, בלבד;

(ב)     לקופת ביטוח אינם פחותים מאחד מאלה:

(1)  1/3% 13 מן השכר המופטר, אם משלם המעביד בעד עובדו בנוסף לכך גם תשלומים להבטחת הכנסה חודשית במקרה אובדן כושר עבודה, בתכנית שאישר הממונה על שוק ההון ביטוח וחסכון במשרד האוצר, בשיעור הדרוש להבטחת 75% מן השכר המופטר לפחות או בשיעור של ½% 2 מן השכר המופטר, לפי הנמוך מביניהם (להלן – "תשלום לביטוח אובדן כושר עבודה");

(2) 11% מן השכר המופטר, אם שילם המעביד בנוסף גם תשלום לביטוח אובדן כושר עבודה, ובמקרה זה יבואו תשלומי המעביד במקום 72% מפיצויי הפיטורים של העובד, בלבד; שילם המעביד נוסף על אלה גם תשלומים להשלמת פיצויי פיטורים לקופת גמל לפיצויים או לקופת ביטוח על שם העובד בשיעור של 1/3% 2 מן השכר המופטר, יבואו תשלומי המעביד במקום 100% פיצויי הפיטורים של העובד.

(2)  לא יאוחר משלושה חודשים מתחילת ביצוע תשלומי המעביד נערך הסכם בכתב בין המעביד לבין העובד ובו –

(א)  הסכמת העובד להסדר לפי אישור זה בנוסח המפרט את תשלומי המעביד את קרן הפנסיה וקופת הביטוח, לפי הענין; בהסכם האמור ייכלל גם נוסחו של אישור זה;

      (ב)  ויתור המעביד מראש על כל זכות שיכולה להיות לו להחזר כספים מתוך תשלומיו, אלא אם כן נשללה זכות העובד לפיצויי פיטורים בפסק דין מכח סעיפים 16 או 17 לחוק ובמידה שנשללה או שהעובד משך כספים מקרן הפנסיה או מקופת הביטוח שלא בשל אירוע מזכה; לענין זה, "אירוע מזכה" – מוות, נכות או פרישה בגיל שישים או יותר.

 (3) אין באישור זה כדי לגרוע מזכותו של עובד לפיצויי פיטורים לפי החוק, הסכם קיבוצי, צו הרחבה או חוזה עבודה, בגין שכר שמעבר לשכר המופטר.

נוסח מקורי מיום

ט"ו בסיון התשנ"ח (9 ביוני 1998)

                                                                          אליהו ישי

                                                                    שר העבודה והרווחה

דוגמה לאישור

אופן תשלומי עמית שכיר לקופה וזמנם

תקנה 21 לתקנות קופות הגמל קובעת לגבי תשלומים שיתבצעו משנת 2005 כדלקמן:

21."קופת גמל תקבל תשלומי עמית^-שכיר כאמור בתקנה 19(ב) במזומנים. התשלומים ייגבו באמצעות המעביד אשר ינכה אותה ממשכורת העמית-השכיר בעת תשלומה ויעביר אותם לקופת הגמל במועד התשלום".

התקנה קובעת כללים לאופן העברת תשלומי העובד לקופה כדלקמן:

1. הסכומים שתקבל קופת הגמל יהיו אך ורק בשיעורים כמפורט בתקנה 19(ב) בהתאם לסוג הקופה.

2. התשלומים יתקבלו במזומן בלבד.

3. המעביד ינכה את הסכומים מתוך המשכורת שישלם לעובד.

4. המעביד יעביר לקופה את הסכומים שניכה משכרו של העובד ביחד עם התשלומים שהוא נדרש להעביר כאמור בתקנה 21.

כללים אלו באו לקבוע באופן ברור וחד^-משמעי את אופן העברת כספי מעביד וכספי עמית שכיר לקופות הגמל השונות, ואם יועברו סכומים באיחור יחולו על המעביד הוראות תקנה 22 לתקנות קופות הגמל, לפיה:

22.ריבית פיגורים

"לא שילם מעביד את תשלומיו הוא כאמור בתקנה 20 או לא העביר את תשלומי העמית-השכיר בזמנם כאמור בתקנה 21, תקבל הקופה על סכומים אלה מאת המעביד ריבית בשיעור שלא יפחת משיעור ריבית הפיגורים בשל איחור בהעברת כספים מהמערכת הבנקאית שמפרסם החשב הכללי של מדינת ישראל מזמן לזמן (להלן- ריבית הפיגורים); הסכומים שיעביר המעביד בהתאם לתקנה זו ייזקפו תחילה לחשבון התשלומים שחב בהם המעביד ולבסוף לחשבון הריבית, ואולם ריבית פיגורים תחול גם על חוב ריבית".

על-פי תקנה זו, סכומים שמעביד מעביר לקופת גמל באיחור, תקבל אותם הקופה אך ורק לאחר שצירף להם המעביד ריבית, כמקובל במערכת הבנקאית, כפי שהוגדר בתקנה.

אולם, אין הקופה רשאית לקבל כל סכום שבפיגור המתייחס לסכומים השייכים לשכר משנים קודמות, לאחר תום שנת המס, אלא רק את אלו המתייחסים לחודש דצמבר של השנה שחלפה, ובלבד שיופקדו בקופה עד תום חודש ינואר של השנה החדשה.

תשלומי עמית עצמאי לקופת גמל לקיצבה

עד לתיקון מס' 2 של תקנות קופות הגמל אשר בוצע בפברואר 1999, היה עמית עצמאי רשאי לשלם כספים לקופת גמל לקיצבה על^-פי בחירתו. אמנם, קרנות הפנסיה דרשו תשלומים שוטפים וסדירים, אולם במצבים מסוימים הסכימו לקבל תשלומים חד^-פעמיים.

המחוקק כמעט לא התייחס בעבר לסוגיה זו ולא קבע הוראות ברורות לכך, אך בתיקון מס' 2 לתקנות כאמור, נקבעו הוראות שונות המסדירות את נושא התשלומים של עמית עצמאי לקופות הקיצבה השונות.

הוראות אלו מופיעות בתקנה 19א לתקנות. להלן נוסח התקנה החל על תשלומים החל מ- 1/1/2005:

19א.

"(ב) אישור לפי תקנה 6 לקופת גמל לקיצבה שאינה קופת ביטוח, בשל עמית עצמאי, יחול רק על אותם הכספים שהיא תקבל ממנו בתשלומים חודשיים או רבעוניים רצופים, ולפי אחד מאלה:

(1) בקרן ותיקה- סכום שלא יעלה על הקבוע בתקנונה או בהסכם חברות שנכרת בהתאם להוראות שבתקנונה, ואם אין הגבלה כאמור, שיעור שלא יעלה על 22.83% מהגבוה מבין שני אלה:

 (א) הכנסתו של העמית לפי סעיף 2(1) או (2)       לפקודה בתקופה שבשלה הוא משלם לקרן;

(ב) הכנסתו המזכה כהגדרתה בסעיף 47         לפקודה;

(2) בקרן חדשה מקיפה - שיעור כאמור בפסקת משנה (1), ובלבד שסך כל התשלום החודשי לא יעלה על תקרת ההפקדה החודשית.

(3) בקרן חדשה כללית – ללא הגבלה, ובלבד שסכומים ששולמו בעבור העמית כעמית שכיר יופחתו מהסכומים כאמור."

תקנה זו קובעת את התנאים להפקדותיו של עמית עצמאי לקופות השונות כמפורט בה.

הוראות שונות

להלן נוסחה הקודם של תקנה 19(ג) לתקנות קופות הגמל עד לתיקון שבוצע במרס 1999:

19(ג)

"אישור כאמור בתקנת משנה (א) לא יחול על תשלומי מעביד ששילם ליותר מקופת גמל אחת לאותה מטרה ובעד אותו סוג של עובדים, אלא באישורו המוקדם של הנציב.

על^-פי הוראות תקנה זו, מעביד שבחר לפצל את תשלומיו לקופות הגמל בעבור עובדו, כך שבגין חלק אחד של השכר יופרשו הסכומים לקופה אחת ואילו בגין חלקו השני של השכר יופרשו הסכומים לקופת גמל אחרת, אך לאותה מטרה (כאשר על^-פי רוב נדרש הפיצול לשתי קופות לקיצבה), חויב לפנות לנציב מס ההכנסה ולבקש אישור מיוחד לכך. בשל הכמות הרבה של בקשות מסוג זה, הוחלט בשנת 1997, בהוראתו של נציב מס הכנסה, להקפיא את הטיפול ולפעול לתיקונה של תקנה 19(ג) לתקנות.

לאחר שנבדק הנושא ביסודיות ונקבעה עמדה ברורה בשיתוף עם הממונה על שוק ההון באוצר, תוקנה תקנה זו במרס 1999.

להלן נוסחה החל מ- 3/1999 והתוספת החל מ - 5/2004 אילך:

19(ג)

"אישור כאמור בתקנת משנה (א) לא יחול על:

 (1) תשלומי מעביד ששולמו ליותר מקופת גמל לקיצבה אחת. לענין זה לא יראו כקופת גמל לקיצבה קרן חדשה כללית וקופת גמל לקיצבה שהיא קופת ביטוח שכל עיסקי ביטוח החיים שלה מבוססים על השתתפות ברווחים.

 (2) תשלומי מעביד לקופת גמל בעד עובד הזכאי לקיצבה בשל אותה משכורת, על פי דין או חוזה, למעט אישור לקרן השתלמות ולקופת גמל אישית לפיצויים לחשבון שנפתח עד יום ו' בטבת התשס"ד (31 בדצמבר 2003) ועל פי הסכם קיבוצי שנחתם עד יום ה' בחשון התשס"ד (31 באוקטובר 2003) ושאושר בידי שר האוצר, לגבי תשלומים חודשיים רצופים בשיעור שווה מהמשכורת ואשר אינו עולה על % 1/3 2 ממנה.

על^-פי הנוסח החדש, רשאים עובד ומעביד לפצל את תשלומיהם ליותר מקופה אחת לקיצבה, ובלבד שלא תהיה יותר מקופה אחת בלבד מבין הקופות האמורות שתהיה מסוג "קרן ותיקה" או "קרן חדשה מקיפה".

ישנם אופנים שונים שבהם ניתן לפצל את תשלומי המעביד ואת תשלומי העובד.

אופן הפיצול המוכר והנפוץ שבהם הוא כדלקמן:

הפרשת עובד ומעביד בשיעור כולל של 17.5% (12% מעביד + ו5.5% ^- עובד) משכר בגובה מוסכם מראש לטובת רכישת זכויות לפנסיה מקיפה בקרן פנסיה. בגין יתרת השכר, יבוצעו תשלומים בשיעור כולל של 18.33% לפוליסת ביטוח מנהלים. פיצול ההפרשות בדרך זו מאפשר לעובד ליהנות מזיכוי בשיעור 35% על תשלומיו ובעת פרישתו גם מזכות לקבלת קיצבה וגם מאפשרות לקבלת סכומים הוניים כפיצויים ותגמולים פטורים ממס, בהתבסס על גמישותן של פוליסות ביטוח המעניקות ביטוח מסוג גימלה. אולם, עם כניסתו לתוקף של תיקון 120 החל מינואר 2000, גם אם ייושם הפיצול, הוא לא יאפשר ביצוע משיכות הוניות של סכומים שהופקדו בקופות הקיצבה החל מינואר 2000 ואילך.

פיצול תשלומים בדרך זו אופייני למעבידים רבים גם לפני תיקון תקנה 19(ג) וגם לאחריו. לאחר תיקון התקנה נוסף טעם לפיצול בשל תקרת השכר המבוטח בקרן פנסיה, שכן הוא מוגבל בתקרת סכום העומדת על פעמיים שכר ממוצע לעובד שכיר (לינואר 2001 סך- 13,928 ש"ח) כך שממילא לא ניתן לבטח שכר גבוה יותר בקרן פנסיה. נזכיר גם שתשלום לקופת גמל מסוג תגמולים ולא מסוג קיצבה יגרור אחריו חיוב העובד במס מיותר בגין הפקדות המעביד העולות על תקרת ההכנסה המזכה. לפיכך, הדרך הטובה והבטוחה למניעת מיסוי זה היא פיצול ההפרשות בין קרן פנסיה מקיפה (קרן ותיקה או קרן חדשה מקיפה) ובין קופת ביטוח או קרן חדשה כללית כפי שמתירה תקנה 19(ג)(1) לתקנות.